Ответ:

В ст. 25.13 НК РФ в целях настоящего Кодекса контролируемой иностранной компанией признается иностранная организация, удовлетворяющая одновременно всем следующим условиям:
1) организация не признается налоговым резидентом Российской Федерации;
2) контролирующим лицом организации являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 25.14 НК РФ налогоплательщики, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации уведомляют налоговый орган:
1) о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица);
2) о контролируемых иностранных компаниях, контролирующими лицами которых они являются.
Уведомление о контролируемых иностранных компаниях представляется в срок не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли контролируемой иностранной компании в соответствии с главой 23 НК РФ.
В соответствии с п. 3 ст. 25.14 НК РФ прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом (…), на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой контролируемой иностранной компании, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании.
В соответствии с п. 1.1 ст. 223 НК РФ для доходов в виде сумм прибыли контролируемой иностранной компании датой фактического получения дохода признается последнее число налогового периода по налогу, следующего за календарным годом, на который приходится дата окончания периода, за который составляется финансовая отчетность за финансовый год в соответствии с личным законом иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица).
В случае отсутствия в соответствии с личным законом контролируемой иностранной компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности датой фактического получения дохода в виде сумм прибыли такой компании признается последний день календарного года, следующего за календарным годом, за который определяется ее прибыль.
Таким образом, в отношении прибыли КИК, полученной в 2015г. налоговый резидент РФ, при возникновении у него обязанности декларировать прибыль КИК, должен учесть данную прибыль в доходе в декларации по НДФЛ за 2016г., которая должна была быть подана не позднее 02.05.2017г.
В отношении прибыли КИК, полученной в 2016г. налоговый резидент РФ, при возникновении у него обязанности декларировать прибыль КИК, должен учесть данную прибыль в доходе в декларации по НДФЛ за 2017г., которая должна быть подана не позднее 30.04.2018г.

Вместе с тем, в Вашем условии говорится о совершенном факте дарения акций в 2016г., который был зарегистрирован в реестре в середине 2017г.

По мнению Минфина РФ, выраженного в Письме от 23 декабря 2015 г. N 03-01-11/75449В ситуации, когда контролирующее лицо прекратило участие в контролируемой этим лицом иностранной компании до даты признания дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании, то прибыль этой контролируемой иностранной компании не учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица.
Аналогичное мнение Минфин РФ выражает в п. 14 Письма от 17.02.2017 № 03-12-11/2/9197.
Основным аргументом в пользу правомерности примененного Организацией подхода может служить п. 3 ст. 25.14 НК РФ.
В соответствии с данным пунктом прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом …, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой контролируемой иностранной компании, а в случае, если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании.

Выводы по первому вопросу:
- Прибыль КИК за 2016г. не должна включаться в доход физического лица – налогового резидента РФ на основании п. 3 ст. 25.14 НК РФ
- Прибыль КИК за 2015г. также может не включаться в доход физического лица резидента РФ на основании п. 3 ст. 25.14 НК РФ, но при определенных условиях:
а) Должны быть документальные основания факта дарения (договор, акт об отчуждения акций)
б) Должны отсутствовать доказательства формального дарения (передача акций при сохранении контроля). Вместе с тем, такие доказательства на данный момент собрать проблематично.

Ответ:

В соответствии с п. 2 ст. 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" дивиденды могут облагаться налогом в том государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Государства, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:
а) 5% от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании, выплачивающей дивиденды, сумму эквивалентную не менее 100 000 долларов США;
б) 10% от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Действительно, с 1 января 2017г. при применении положений международных договоров РФ иностранная организация помимо подтверждения постоянного местонахождения в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения, должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.
В отсутствии указанного подтверждения к налоговой базе по доходам, полученным в виде дивидендов иностранными организациями от российских организаций, применяется ставка налога в размере 15 процентов (подп.3 п. 3 ст. 284 НК РФ).
По мнению Минфина РФ, выраженного в Письме от 09.04.2014г. № 03-00-РЗ/16236, для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) это лицо должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. Если получатель дохода будет действовать как промежуточное звено в интересах иного лица, фактически получающего выгоду от соответствующего дохода, предоставление в государстве - источнике выплачиваемого иностранному лицу дохода налоговых льгот (пониженных ставок и освобождений) противоречит целям и задачам международных соглашений.

В более позднем письме 28.12.2016г. № 03-08-05/78852 финансовые органы перечислили перечень документов, которые могут приниматься во внимание при определении фактического получателя дохода в отношении пониженных ставок, установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения. К ним относятся, в частности:
1) подтверждающие наличие у получателя дохода права самостоятельно распоряжаться и использовать полученный доход;
- документы, подтверждающие наличие договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство, с которым у РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);
- документы, подтверждающие (опровергающие) предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство, с которым у РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);
2) подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство, с которым у РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, налогообложения, налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в РФ при последующей передаче полученных денежных средств третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство, с которым у РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);
3) подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве, местом регистрации или резидентства которого является государство, с которым у РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.
По мнению Минфина РФ, отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации.

Налоговые органы солидарны с Минфином РФ. В частности, в Письме ФНС РФ от 17.05.2017г. СА-4-7/9270@ контролирующие органы отмечают, что льготы должны предоставляться лишь компаниям, имеющим экономическое присутствие в стране резидентства, обладающим широкими полномочиями по распоряжению доходом и использующим доход в предпринимательской деятельности иностранной компании (получающим экономическую выгоды от дохода).
Налоговые органы уделяют особое внимание исследованию и анализу вопросов о самостоятельности принятия решений директорами иностранных компаний, наличии полномочий по распоряжению доходом, осуществлении предпринимательских функций, признаках ведения деятельности (персонал, офис, общехозяйственные затраты), получении экономической выгоды от дохода (использовании в предпринимательской деятельности), а также о несении коммерческих рисков в отношении активов.
Немаловажным аспектом является и характер денежных потоков, т.е. наличие или отсутствие юридических и фактических обязательств по дальнейшему перечислению дохода, а также системности транзитных платежей по перечислению дохода от лица резидента страны - участника соглашения в адрес лица, не имеющего льгот по соглашению.
Установление факта наличия или отсутствия у лица фактического права на доход во многом основано на получении от иностранных юрисдикций дополнительной информации о движении денежных средств между компаниями группы, а также отчетности компаний. В качестве доказательств, подтверждающих, что получатель доходов не был реальным бенефициаром полученного дохода, налоговыми органами и судами признаются также коммерческие базы данных, открытые реестры иностранных компаний, информация из общедоступных источников.
Налоговому органу для отказа в применении льгот по соглашению достаточно доказать, что непосредственный получатель дохода не является фактическим получателем дохода, и не устанавливать конечного бенефициарного собственника дохода. Соответственно, в случае, если налоговый орган установил, что иностранное лицо не является фактическим собственником дохода, подлежат применению налоговые ставки, предусмотренные законодательством РФ о налогах и сборах.

Изложенные в письме налоговых органов подходы нашли отражение в сложившейся судебной практике, в том числе: в определении Верховного Суда РФ от 05.08.2016г. № 307-КГ16-7111 по делу № А13-5850/2014, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 25.01.2017г. по делу № А40-442/2015.

Таким образом, для применения пониженной ставки в размере 5 % в отношении дивидендов, выплаченных иностранной компании, российской организации помимо заверенного документа, подтверждающего местонахождение нерезидента на Кипре, необходимо запросить документы, удостоверяющие реальную финансово-экономическую деятельность нерезидента.
Вместе с тем, налоговые органы при проверках внешнеэкономических сделок будут использовать вышеуказанные критерии оценки в целях определения фактической предпринимательской деятельности иностранной компании.

Ответ:
По общему правилу в соответствии со ст. 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.
Исключение составляют доходы, получаемые нерезидентами в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.
В соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
Таким образом, для первоначального понимания вопроса важно выделить два важных момента:
- доходы в виде дивидендов физическим лицам – нерезидентам РФ облагаются НДФЛ по ставке 15%, ставка 30% не может применяться по дивидендам ни в каком случае;
- признание лица налоговым резидентом зависит от фактического пребывания физического лица в Российской Федерации.
В Республике Кипр для признания физического лица налоговым резидентом действуют аналогичные с РФ правила.
Основным условием для признания того или иного лица налоговым резидентом страны является нахождение на территории страны не менее 183 дней в году. Также существуют дополнительные основания для признания налогового резидентства, такие как наличие центра жизненных интересов на территории страны.
Между Республикой Кипр и Российской Федерацией заключено Соглашение об устранении двойного налогообложения от 05.12.1998г. (далее, Соглашение) (посл. ред. действует с 01.01.2017г.).
Термин "резидент Договаривающегося Государства" в Соглашении означает любое лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит налогообложению в нем на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места управления, места регистрации или любого другого критерия аналогичного характера.
Указанным Соглашением предусмотрены отдельные правила обложения доходов в виде дивидендов.
- Дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства (в нашем случае это ООО в РФ, выплачивающее дивиденды, прим. RW), резиденту другого Договаривающегося Государства (в нашем случае ФЛ, получающее дивиденды, прим. RW), могут облагаться налогом в этом другом Государстве.
- Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Государства, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:
a) 5% от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании, выплачивающей дивиденды, сумму эквивалентную не менее 100000 евро;
b) 10% от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.
Таким образом, указанное Соглашение предоставляет возможность применения более выгодных ставок налогообложения доходов в виде дивидендов по сравнению с нормами ст. 224 НК РФ.
По общему правилу, в соответствии с рассматриваемым Соглашением, к доходам в виде дивидендов физического лица – налогового резидента республики Кипр должна применяться ставка НДФЛ в размере 10%.
Подтверждение налогового резиденства физического лица регламентируется ст. 232 НК РФ:
- Для подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.
- Если представленные вышеперечисленные документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, налоговый агент - источник выплаты дохода физическому лицу запрашивает у этого физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения.
- Указанное подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства, уполномоченным на выдачу таких подтверждений на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык.
Следует отметить, что гражданину Российской Федерации достаточно предъявить копию загранпаспорта с отметками о въезде/выезде из РФ, вид на жительство (рабочую визу).
Организация, выплачивающая дивиденды должна произвести перечисление НДФЛ с таких доходов не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Относительно пониженных ставок НДФЛ (как и ставок налога на прибыль) по доходам в виде дивидендов нерезидентам РФ сформулирована однозначная позиция Минфина РФ, приведенная в следующих письмах:
- Письмо Минфина РФ от 06.03.2017г. № 03-08-05/12688
- Письмо Минфина РФ совместно с ФНС РФ от 20.03.2015г. № ГД-4-3/4437
- Письмо Минфина РФ от 25.06.2013г. № 03-08-05/23999
В составе отчетности по НДФЛ по физическому лицу – гражданину РФ, не являющемуся налоговым резидентом РФ достаточно подавать следующую отчетность по НДФЛ:
– формы 6-НДФЛ ежеквартально (30 апреля, 31 июля, 31 октября, 1 апреля)
- один раз в год справки по форме 2-НДФЛ (не позднее 1 апреля следующего за отчетным года).
Следует отметить, что Приложение №2 к Декларации по налогу на прибыль при выплате дивидендов физическим лицам общество с ограниченной ответственностью составлять не обязано (ст. 226.1 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 19.10.2015г. № 03-03-06/1/59890).
Таким образом, можно сделать следующие выводы по данной консультации:
- по доходам в виде дивидендов физическому лицу – налоговому резиденту республики Кипр по общему правилу необходимо применять ставку НДФЛ 10%, либо 5% при наличии вложений в уставный капитал не менее 100 000 евро.
- удерживать НДФЛ в размере 10% и перечислять его в бюджет РФ обязана российская организация – источник выплаты таких дивидендов.
- российская организация подает отчетность по НДФЛ по рассматриваемому физическому лицу в составе формы 6-НДФЛ и справок 2-НДФЛ.