Учет расходов в следующем периоде

Ответ: Можно, если согласно ст.272 НК РФ указанные расходы относятся к нескольким периодам.

Прямые расходы учитываются только в той части, которая приходится на реализованную продукцию. Это же правило применяется и к случаям, когда реализуется переработанная продукцию.

Исправление ошибки, возникшей из-за неотражения расходов в декларации за прошедший период, возможно:

1. В периоде обнаружения, если она привела к излишней уплате налога (то есть в неверной декларации налог к уплате не равен нулю). При этом сумма неучтенных затрат признается как отдельный вид расходов текущего периода и отражается в "прибыльной" декларации в строке 400 Приложения N 2 к листу 02;

2. Путем сдачи уточненной декларации за прошлый период, к которому относятся затраты:

 -если ошибка произошла в периоде, в котором был убыток или налоговая база была равна нулю;

 -если в текущем периоде получен убыток.

Обоснование:

1. Расходы, относящиеся к нескольким периодам.

                 Расходы будущих периодов - термин бухгалтерского учета, в налоговом законодательстве такого понятия нет. Однако на практике оно используется для обозначения расходов, которые списываются не сразу, а постепенно, в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов. То есть - расходов, которые относятся к нескольким периодам (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Порядок учета некоторых таких расходов определен НК РФ. Это расходы:

- на страхование, в частности, ДМС, ОСАГО и каско (п. 6 ст. 272 НК РФ);

- на приобретение земли (ст. 264.1 НК РФ);

- на некоторые виды НИОКР (ст. 262 НК РФ);

- на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ).

Расходы распределяются равномерно в течение срока, установленного компанией, если в НК РФ порядок учета расходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, не определен. Например - исходя из срока действия сертификата или использования лицензионной программы или срока действия сертификата (Письма Минфина от 17.11.2011 N 03-03-06/1/764, от 30.12.2010 N 03-03-06/2/225).

1. Согласно абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Таким образом, период учета расходов нужно определять из документов, в соответствии с которыми осуществляется сделка. Если по документам расход относится к нескольким отчетным (налоговым) периодам, то его нужно распределять по этим периодам.

Если из сделки неясно, к какому периоду относится расход, и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, организация вправе сама установить, в каком порядке будет распределять такие расходы.

1. В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

1.3   Расходы, которые не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

В случае оформления документа, подтверждающего расходы, в электронном виде датой признания для целей налога на прибыль таких расходов является дата составления электронного документа. Данный вывод следует из анализа Письма Минфина России от 19.10.2015 N 03-07-11/59682.

2.  Порядок признания расходов при формировании налоговой базы текущего периода зависит от того, какие расходы понесены.

Косвенные расходы в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Для прямых расходов Налоговый кодекс РФ устанавливает особый порядок учета.

В абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Иными словами, к расходам текущего периода можно отнести только ту часть прямых расходов, которая приходится на реализованную в этом отчетном периоде продукцию (см. также Письма Минфина России от 09.06.2009 N 03-03-06/1/382, от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821, УФНС России по г. Москве от 18.05.2010 N 16-15/051839@). При этом расходы необходимо списывать именно в периоде реализации продукции, даже если фактически они оплачены поставщику уже в следующем налоговом периоде.

Исключением являются случаи, когда деятельность организации связана с оказанием услуг. Такие организации вправе всю сумму прямых затрат отчетного (налогового) периода относить на уменьшение доходов от производства и реализации данного периода (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ). С этим согласны и контролирующие органы (Письма Минфина России от 15.06.2011 N 03-03-06/1/348, от 31.08.2009 N 03-03-06/1/557, от 11.02.2009 N 03-03-06/1/50, от 15.07.2008 N 03-03-06/1/404, от 11.06.2008 N 03-03-06/1/560, УФНС России по г. Москве от 02.12.2009 N 16-15/127111). Однако во избежание возможных претензий проверяющих предпочтительнее все же отразить это в учетной политике.

В отличие от услуги результат выполненной работы имеет материальное выражение и может реализовываться (п. 4 ст. 38 НК РФ) (например, техническая документация, построенное здание, созданная вещь и т.д.).

Например, деятельность по разработке проектной (технической) документации относится к деятельности по выполнению подрядных работ (ст. 758 ГК РФ). Следовательно, общую сумму прямых расходов по этой деятельности нельзя одновременно относить на уменьшение доходов и нужно распределять на остатки незавершенного производства (Письмо Минфина России от 22.02.2007 N 03-03-06/1/114).

Если же организация наряду с выполнением работ занимается оказанием услуг, то она вправе часть прямых затрат, которая связана с оказанием услуг, в полном объеме относить на расходы отчетного (налогового) периода (Письмо Минфина России от 11.09.2009 N 03-03-06/4/77).

Итак, косвенные расходы относятся полностью к расходам того отчетного (налогового) периода, в котором они осуществлены. Прямые расходы учитываются только в той части, которая приходится на реализованную продукцию. Это же правило применяется и к случаям, когда реализуется переработанная продукцию.

Для того чтобы понять, какая часть прямых расходов приходится на реализованную в текущем периоде продукцию, нужно прямые расходы текущего месяца распределить на остатки незавершенного производства, остатки готовой продукции на складе и остатки отгруженной, но не реализованной на конец отчетного месяца продукции. Сумму прямых расходов, приходящихся на эти остатки, в текущем отчетном (налоговом) периоде  не учитывается.

Может возникнуть ситуация, когда с начала нового налогового периода организация изменяет перечень прямых расходов, закрепив это в учетной политике - соответственно, некоторые расходы, которые ранее признавались прямыми, с начала нового налогового периода учитываются как косвенные. При этом на конец предыдущего налогового периода те прямые затраты, которые приходятся на незавершенное производство и нереализованную продукцию, не будут учтены. По мнению Минфина России, в новом налоговом периоде их по-прежнему придется признавать по мере реализации товаров (работ). А единовременно списывать можно только те затраты, которые понесены с начала нового налогового периода (Письма Минфина России от 15.09.2010 N 03-03-06/1/588, от 20.05.2010 N 03-03-06/1/336).

1. О порядке учета расходов в случае ведения работ с длительным циклом.

Согласно письму Минфина России от 15.09.2004г. №02-5-10/54 «О порядке учета расходов в случае ведения работ с длительным циклом» под производством с длительным циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанное распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Особенности признания в целях налогообложения доходов и расходов по производствам с длительным циклом, распространяются на случаи оказания организацией, как одной стороной по договору, услуг, выполнения работ, в том числе изготовления изделий (имущества) по заказу другой стороны. В случае применения организацией в целях исчисления налога на прибыль метода начислений порядок расчетов сторон по договору не влияет на порядок признания выручки в целях налогообложения.

Принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

В случае если доход распределяется налогоплательщиком пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете, то объем работ, услуг, по которым учтены в отчетном (налоговом) периоде доходы, при расчете незавершенного производства следует рассматривать как выполненные работы, оказанные услуги. Таким образом, при исчислении показателя, предусмотренного четвертым абзацем пункта 1 статьи 319 НК РФ, указанные объемы не будут включаться в состав незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг).

4.  Неотражение расходов в декларации за прошлый период.

Неотражение в целях налогообложения прибыли организаций расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода, следовательно, на указанные операции распространяются положения статьи 54 НК РФ.

Налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. То есть в данном случае перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода невозможен.

Таким образом, организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль. Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка.

В силу нормы пункта 7 статьи 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога (в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога) может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Учитывая вышеизложенное, выявленные в результате получения первичных документов в текущем отчетном (налоговом) периоде расходы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, могут быть учтены в налоговом периоде их обнаружения при соблюдении условий, установленных статьей 54 НК РФ с учетом положений статьи 78 НК РФ.

Таким образом, ошибка, возникшая из-за неотражения расходов в декларации за прошедший период, исправляется так:

- если она привела к излишней уплате налога (то есть в неверной декларации налог к уплате не равен нулю), она устраняется в периоде обнаружения - сумма неучтенных затрат признается как отдельный вид расходов текущего периода и отражается в "прибыльной" декларации в строке 400 Приложения N 2 к листу 02;

- придется сдать уточненную декларацию за прошлый период, к которому относятся затраты:

 -если ошибка произошла в периоде, в котором у вас был убыток или налоговая база была равна нулю или в текущем периоде вы получили убыток необходимо сдать уточненную декларацию за прошлый период, к которому относятся затраты.